Viene del anterior

Antes de comenzar con la cuestión que centrará el tercer comentario sobre las relaciones entre las subvenciones y el IRPF, quiero dedicarle unas líneas a las novedades que al respecto incorpora el anteproyecto de modificación de la LIRPF (1).

En línea con lo sugerido por la Defensora del Pueblo y comentado en la segunda entrada, la imputación temporal de la ganancia patrimonial derivada de la obtención de cualquier subvención pública se pospone al momento del cobro. A estos efectos se modifica el apartado 2 c) del artículo 14 LIRPF, introduciendo la siguiente redacción:

Las ganancias patrimoniales derivadas de ayudas públicas se imputarán al periodo impositivo que tenga lugar su cobro, sin perjuicio de las opciones previstas en las letras g), i) y j) de este apartado.

Recordemos que estas letras se refieren a tres tipos de ayudas que pueden imputarse por cuartas partes en el periodo impositivo en el que se obtienen y en los tres siguientes: las ayudas públicas percibidas como compensación por los defectos estructurales de construcción de la vivienda habitual y destinadas a su reparación, la ayuda estatal directa a la entrada (AEDE) y las ayudas públicas otorgadas a los titulares de bienes integrados en el Patrimonio Histórico Español destinadas a su conservación o rehabilitación.

Hecho de menos la modificación de estos apartados para dotarles de coherencia con la nueva regla general de imputación de las subvenciones. En concreto, hubiese sido deseable que se hubiese establecido que estas ayudas pueden imputarse por cuartas partes en el periodo impositivo en el que se cobren y en los tres siguientes. Aún sin esta modificación, la coherencia normativa exigirá que la interpretación que se realice de este artículo vaya en tal sentido, ya que, en caso contrario, nos encontraríamos ante el absurdo de aplicar distintos criterios de imputación atendiendo al tipo de ayuda pública de que se trate.

Hecho este pequeño aparte sobre la futura reforma fiscal, el presente comentario pretende poner encima de la mesa otra de las sorpresas que las subvenciones producen en el IPPF. En este caso, a diferencia de los anteriores, es una sorpresa agradable, aunque precedida de un mal momento.

La sorpresa se produce al declarar en el IRPF la devolución de una subvención. Esta devolución, conocida en el ámbito de la legislación en materia de subvenciones como reintegro (Título II de la Ley General de Subvenciones), se puede producir de forma voluntaria o previa tramitación del correspondiente expediente administrativo.

La devolución de la subvención debe declararse en el IRPF de forma opuesta a su percepción. Si la percepción es considerada fiscalmente como ganancia patrimonial es fácil concluir que su devolución deberá considerarse una pérdida patrimonial (Consulta del Informa de la AEAT 126619 (2); DGT V1500-11 (3)).

¿Cómo se declara esta pérdida patrimonial? Antes de contestar a la pregunta, avanzó que la regulación de las ganancias y pérdidas patrimoniales sufre constantes modificaciones, por lo que la solución que se propone es la correspondiente a la declaración del ejercicio 2013. La pérdida patrimonial derivada del reintegro de la subvención se integrará en la base imponible general, compensándose en primer lugar con las ganancias patrimoniales que no constituyan renta del ahorro (por ejemplo, otra subvención), y si de esta compensación resultase saldo negativo o no existiesen tales ganancias patrimoniales, se compensará con el saldo positivo de los rendimientos e imputaciones de renta que, igualmente, no tengan la consideración de renta del ahorro (por ejemplo, las rentas del trabajo), con el límite del 10 % de dicho saldo (hasta el ejercicio 2013 era el 25%). Si tras dicha compensación quedase saldo negativo, su importe se compensará en los cuatro años siguientes en el mismo orden indicado (artículo 48 LIRPF).

Esta cuestión está de suma actualidad, solo hace falta pasarse por los blogs creados sobre la Renta Básica de Emancipación (RBE) en los que numerosas entradas plantean dudas acerca del tratamiento fiscal de su devolución. Por ello, como parte final de la presente entrada quiero referirme a algunas consultas de la Dirección General de Tributos que, a mi juicio y con todo el respeto, resuelven incorrectamente esta cuestión cuando se trata de la devolución de la RBE.

Para ponernos en situación veamos un ejemplo. Un joven solicita en 2008 la RBE acreditando una previsión de ingresos brutos anuales de 21.000 € mediante la presentación de un certificado de ingresos de su empresa. La Administración comprueba que efectivamente sus ingresos no van a superar los 22.000 y le concede la ayuda durante 4 años (210 € mensuales). Durante la vigencia de la ayuda los ingresos del beneficiario ascienden a 21.500 € en 2008, 23.000 € en 2009, 23.500 € en 2010 y 21.000 € en 2011. En las declaraciones del IRPF de cada ejercicio el joven declara las cantidades percibidas como incrementos de patrimonio. En 2013 el joven devuelve la ayuda correspondiente a 2009 y 2010 (5.040 €) como consecuencia de la tramitación de un procedimiento de revocación y reintegro por parte de la Administración. La duda que se plantea es cómo declarar esta devolución.

La discusión se centra en si procede la declaración de una disminución patrimonial en la declaración correspondiente al ejercicio 2013 o la presentación de una solicitud de rectificación de las declaraciones de los ejercicios 2009 y 2010.

Para situar la cuestión debemos tener en cuenta que la RBE fue creada por el Real Decreto 1472/2007, de 2 de noviembre, que en su artículo 2 establece como requisito para su concesión que el beneficiario disponga de una fuente regular de ingresos que le reporte unos ingresos anuales inferiores a 22.000 euros. Este requisito para ser beneficiario se evalúa por la Administración con anterioridad a la concesión de la ayuda de acuerdo a los criterios establecidos en el artículo 5 del citado Real Decreto. Una vez acreditado, por ejemplo mediante la presentación del certificado de haberes del año en el que se solicita la ayuda, la Comunidad Autónoma correspondiente reconoce que se cumplen las condiciones para ser beneficiario y la Administración del Estado concede la ayuda, que es abonada mediante transferencias bancarias. Por tanto, la disposición de una fuente regular de ingresos en cuantía inferior a 22.000 euros brutos anuales constituye un requisito que debe concurrir a priori para la concesión.

Por otro lado, el artículo 3.4 del citado texto, con una discutible técnica legislativa, señala, al regular las condiciones de disfrute, que el mantenimiento de la ayuda exigirá que se mantengan las condiciones que habilitaron para el reconocimiento del derecho. Dicho de otro modo, la condición de disponer de unos ingresos brutos anuales inferiores a 22.000 euros debe cumplirse también a posteriori para el mantenimiento de la ayuda durante los cuatro años para los que fue concedida.

En definitiva, la disposición de una fuente regular de ingresos inferior a 22.000 euros es una condición tanto para la concesión de la ayuda como para su mantenimiento, de manera que si no se acredita a priori la Administración no concederá la ayuda y si se incumple a posteriori la Administración exigirá su devolución a través del oportuno procedimiento de revocación y reintegro.

Esta condición de mantenimiento se evalúa anualmente de manera que es posible que el incumplimiento solo se produzca en alguno de los ejercicios a los que se extiende la RBE (4 años), lo que provocará que solo haya que devolver la ayuda correspondiente al ejercicio en el que se produzca el exceso, consolidándose en el patrimonio del beneficiario la ayuda respecto del resto de los ejercicios al haberse cumplido la condición establecida.

La confusión se produce, al margen de la discutible técnica legislativa utilizada, por la utilización del mismo criterio como requisito de concesión y como condición a cumplir por el beneficiario. Esta confusión no se hubiese producido si, por ejemplo, se hubiese establecido como requisito para la concesión que el beneficiario dispusiese de una fuente regular de ingresos que le reportase unos ingresos anuales inferiores a los 22.000 euros, y como condición a cumplir durante la vigencia de la ayuda que sus ingresos anuales no superasen los 23.000 euros.

Con estos antecedentes, veamos cuál ha sido la solución adoptada por al Dirección General de Tributos. La DGT ha señalado que

“Si por el incumplimiento de determinados requisitos el consultante se viera en la obligación de devolver la subvención recibida, podría instar la rectificación de la correspondiente autoliquidación, tal como establece el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria” (Consultas 0932-11 (4) y V1422-13 (5)).

La rectificación se produce cuando el obligado tributario, en este caso el beneficiario de la RBE, considere que la autoliquidación presentada ha perjudicado sus intereses legítimos. Dicho de otro modo, la rectificación se produce cuando el declarante ha cometido un error en su declaración y este error le perjudica, bien sea porque tiene que pagar menos o porque obtiene una devolución mayor.

La cuestión en este caso es determinar si ha existido o no un error. A mi juicio el beneficiario de la ayuda no ha cometido ningún error cuando declaró el incremento patrimonial correspondiente a la percepción de la ayuda ya que ésta estuvo perfectamente concedida (requisito a priori), lo que ha existido es un incumplimiento de las condiciones a cumplir (condición a posteriori), lo que le impide la utilización del mecanismo de la rectificación, y obliga a su declaración como pérdida patrimonial en el ejercicio en la que se produce.

La solución enunciada por la DGT quizá venga dada por una determinación incorrecta del momento temporal en el que se produce el incumplimiento. Si el beneficiario hubiese percibido indebidamente la RBE por incumplir a priori la condición exigible, lo primero que hubiera debido ocurrir es que la Administración no hubiera debido concederle la ayuda, pero si aún así se le concedió lo que se produjo es una percepción indebida de la ayuda. En este caso sí procedería la rectificación de la autoliquidación presentada. Esta es la solución adoptada por la DGT cuando ha existido un cobro indebido de los subsidios de desempleo (Consulta V1667-06 (6)).

En cualquier caso, y con independencia de la cuestión teórica, desde estas líneas aconsejo a aquel que esté en esta situación que se informe en los servicios de la AEAT.

(1)http://www.minhap.gob.es/Documentacion/Publico/NormativaDoctrina/Proyectos/Tributarios/Anteproyecto%20Ley%20IRPF.pdf

(2) https://www2.agenciatributaria.gob.es/es13/s/iafriafrc05f/

(3)http://petete.minhap.es/Scripts/know3.exe/tributos/CONSUVIN/texto.htm?NDoc=20288&Consulta=.EN+NUM-CONSULTA+(V1500-11)&Pos=0&UD=1

(4)http://petete.meh.es/Scripts/know3.exe/tributos/CONSUVIN/texto.htm?Consulta=.EN+NUM-CONSULTA+(V****-11)+.Y+.EN+NORMATIVA+(ley+35%2F2006)&Pos=178

(5) http://petete.meh.es/Scripts/know3.exe/tributos/CONSUVIN/texto.htm?Consulta=V1422-13

(6)http://petete.minhap.es/Scripts/know3.exe/tributos/CONSUVIN/texto.htm?NDoc=5623&Consulta=irpf&Pos=1216

13 Comentarios

  1. Estoy desesperado, después de que me dieran la razón dos veces, y que la ultima no me contestaran a las alegaciones (a los 4 meses prescribe), me han mandado una carta de hacienda pidiéndome la deolucion de la RBE (Renta Básica de Emancipación) con interese y con un 20% de apremio…
    Finalmente me recomiendan que lo pague y luego reclame.
    Pues después de todo esto, me entero que era por la RBE, que lo publicaron en el DOE, y cuando lo pago todo, voy a hacienda a que me hagan una paralela del año 2009 (que es cuando declaré los ingresos de la RBE, cuantias de las ayudas) y me dicen que ha preescrito y que no pueden hacerme la paralela para devolverme lo que pague por recibir la ayuda…. parece de cachondeo…. no prescribe para ellos pero para mi no…
    Que puedo hacer? donde puede reclamar? en algún sitio he leído que se puede declarar como perdida patrimonial en el IRPF del año en curso, es cierto? asi me saldría mas a devolver o menos a pagar? por favor asesorarme, ya que estoy desesperado…
    Gracia a todos y espero vuestra ayuda! Victor.

  2. Hola, el cómo declarar la devolución de la RBE es una cuestión discutida. A mi juicio, como se justificaba en la entrada, lo procedente es su declaración como pérdida patrimonial en el ejercicio que se produce.

    En tu caso, por los datos que aportas ya has realizado la devolución de la RBE. La cuestión es cuándo lo has hecho.

    Si lo hiciste en el año 2013 y no declaraste la pérdida patrimonial en la declaración de la renta del ejercicio 2013 (presentada en mayo-junio de 2014) puedes presentar una solicitud de rectificación de la declaración presentada con el siguiente argumento:

    La subvención estuvo correctamente concedida y lo que ha ocurrido es que se han incumplido las obligaciones a cumplir en el futuro establecidas en la concesión de la subvención, (percepción de unos ingresos brutos anuales superiores a 22.000 euros), lo procedente es declarar el reintegro en forma de pérdida patrimonial en el ejercicio fiscal en el que se produzca la devolución.

    En este sentido se pronuncia la Dirección General de Tributos en la consulta V1500-2011 y la Consulta del INFORMA 126356:
    Pregunta: Contribuyente que en 2006 percibe una subvención para adquisición de vivienda. Posteriormente por incumplimiento de los requisitos debe devolverla. Tratamiento de la subvención recibida, de la devolución y período impositivo al que debe imputarse.
    Respuesta: En 2006 la subvención percibida para la adquisición de la vivienda constituye una ganancia patrimonial imputable a la parte general de la base imponible de ese ejercicio, ya que se ha producido un incremento del valor en el patrimonio del contribuyente.
    En el ejercicio en el que procede la devolución de la subvención, se produce una alteración en la composición del patrimonio del contribuyente que da lugar a una pérdida patrimonial, que deberá integrarse en la parte general de la base imponible del ejercicio en que se hiciera efectiva la devolución.

    Si lo hiciste en el año 2014, puedes incluir la disminución de patrimonio en la declaración de este ejercicio (a presentar en mayo-junio de 2015).

    Un saludo.

    • Hola,
      Muchas gracias por la respuesta.
      Si lo he pagado en diciembre de 2014, y por lo tanto según lo que te he entendido tendría que ponerlo como perdida patrimonial en la declaración que se hace en el 2015 sobre el ejercicio 2014, ¿es así?

      Pero al ponerlo en la declaración de este año pagaría menos en la declaración????
      Por que he leído en algún foro hablando sobre este tema, que solo puedes compensarlo si en ese ejercicio has tenido una ganancia patrimonial, que sino no afecta al resultado de la declaración, ¿¿seria así o si que pagaría menos en la declaración del año que viene??

      Además en el año 2014 me he comprado una vivienda (menos mal que voy a olvidarme de una vez de las desayudas del gobierno), ¿eso podría compensarlo con la devolución?

      Muchas gracias por la información y asesoramiento José Antonio!

  3. Añado a mi comentario de antes.

    En el caso de que lo debiera meter como perdida patrimonial, en que casilla debería ponerlo, y sobre todo…. ¿que cantidad? ¿El importe de la ayuda mas los intereses y recargos, todo lo que he pagado? ¿Solo la parte de la ayuda?

    Muchas Gracias José Antonio!!

  4. Hola, entiendo que, por los argumentos que te expuse en la anterior contestación, deberías declarar el reintegro como pérdida patrimonial.

    Sí pagarías menos y en cuanto a como funciona la compensación de ganancias y pérdidas patrimoniales en esta entrada del blog puedes encontrar el funcionamiento (el párrafo ¿Cómo se declara esta pérdida patrimonial?. Es complicado y cada reforma legislativa cambia.

    Respecto la cuantía de la pérdida entiendo que solo tiene esa consideración el principal de la subvención reintegrada, no así los recargos (Consulta de la DGT V2001-12).

    La casilla de declaración depende del modelo para la renta 2014. Si no cambia en la renta 2013 se declaraba en 243.

    Un saludo.

  5. Buenas noches.
    Tenía una consulta sobre la declaracion de la renta basica de emancipación.
    Desde 2010 he recibido la renta y siempre declare las cantidades percibidas pero en 2014,donde declare las cantidades de 2013 tuve un error. Durante 2013 no recibi ningún ingreso de la renta básica y yo, por error, declare 12 pagos(como si me lo hubieran pagado). En 2014 he recibido 13 pagos de la renta y en el.borrador asi me lo han puesto.
    Pues bien, claro está que tengo q arreglar el error cometido.¿ hago una complementaria de la del año anterior(dejando de reflejar esos 12 cobros q nunca recibi) y dejo como correcta la que me da hacienda este año?

  6. Estimado José Antonio, gracias por tu blog lo 1º de todo.
    Estoy hecho un lío con el tratamiento en renta por una ayuda por compra de VPO en Madrid, por AEDE me ingresaron 11.000€ en 2012, tanto en la declaración de 2012 como en la de 2013 me he incluido una ganancia patrimonial por 1/4 parte (2.750€ en cada una), cambiandome bastante el signo de la declaración….pues bien, en marzo-2015 he tenido que devolver los 11.000€ (más intereses) para que me autoricen a venderla….y ahora llega la campaña de renta del 2014 y no sé qué hacer, en la cita previa con Hacienda me han dicho, sin demasiado convencimiento, que ya no incluya otra 1/4 parte en la declaración 2014 y que pida la rectificación del 2012 y 2013 por la devolución….no me acaba de convencer la solución y no quiero líos con Hacienda pero tampoco quiero ser un primo pagando por algo que he devuelto con unos exagerados intereses, que tampoco sé como tratar a efectos de la renta ¿?
    ¿Me podrías ayudar? ¿como tendría que declararlo, tanto el principal de la AEDE devuelta como los intereses? Gracias por anticipado y saludos

  7. Catí, entiendo que la solución que propones es la correcta. Solo un matiz, en la renta 2013 lo que tienes que hacer es presentar una solicitud de rectificación no un complementaria.

    Fran, interesante tu consulta. Lo primero es que te asesores con un especialista en vista de que no te convence lo informado por la AEAT. A mi juicio, lo procedente sería declarar en la renta de 2014, por un lado, el ¼ de ganancia patrimonial que corresponde a la imputación que te toca de la AEDE ya que la ganancia se produjo en 2012, y por otro, declarar como pérdida patrimonial lo correspondiente al reintegro. Es importante que tengas en cuenta que si te queda todavía un ejercicio en el que imputar la AEDE tienes que hacerlo. Esta es mi opinión.

    Un saludo.

  8. Buenos días,
    Tengo una consulta referente al tema y no sé si podrás ayudarme. Acabo de recibir la misma carta solicitándome el importe de la ayuda recibida en 2010.
    Mi pregunta es: hay plazo para que esta ayuda que recibí en el 2010 prescriba? Igual que en hacienda a los 4 años prescribe, por parte del ministerio hay fecha límite?

  9. Amaia, lo primero excusas por la tardanza en contestar.

    Supongo que te refieres a la RBE.

    Efectivamente existe un plazo de prescripción de cuatro años. La cuestión es desde donde se cuenta.

    Te avanzo mi interpretación de la cuestión: la Ley General de Subvenciones cuando establece que prescribirá a los cuatro años el derecho de la Administración a reconocer o liquidar el reintegro, precisando que en el supuesto de que se hubieran establecido condiciones u obligaciones que debieran ser cumplidas o mantenidas por parte de la persona beneficiaria durante un período determinado de tiempo, el cómputo del plazo se iniciará desde el momento en que venció dicho plazo. En el caso que nos ocupa la percepción de unos ingresos inferiores a 22.000 € es un obligación que se realiza en cómputo anual, por lo que el momento en que la misma se ve cumplida o incumplida es el 31 de diciembre del ejercicio a que se refiera. Por tanto, se contarán los cuatro años a partir de ese momento.

    Un saludo.

  10. Buenas tardes
    Hoy dia 28/12/2015 recibo una carta del Ministerio de Fomento Vivienda y Suelo en Madrid,solicitandome el reingreso de la fianza 300e de una RBE que solicite conjuntamente con la que hoy es mi mujer(a ella tambien le ha llegado esta carta)vamos que nos solicitan 600e.
    La RBE la cancelamos el 4-enero-2009 por la compra de una casa solicitando la informacion para efectuar el pago de la fianza..aqui viene mi duda¿estoy obligado a pagarlo?han pasado ya 7 años ¿ha prescrito la deuda?¿que debo hacer ahora?……..esperar………enviar algun documento.

    espero su respuesta y muchas gracias por su tiempo

  11. Buenas tardes,
    Tengo una consulta referente a la RBE, sobre la prescripción del reintegro de la ayuda. Te cuento mi caso y espero me puedas ayudar. Cobré la ayuda desde el 2008 a abril del 2010, momento en el que renuncié porque iba a superar los 22000 Euros ( solo año 2010), me aceptaron la renuncia y no me pagaron nada mas que los primeros meses del año. En diciembre de 2012, me llego la carta reclamándome el año 2010, hice las reclamaciones oportunas y en marzo del 2013, me llegó la resolución diciéndome algo así como que tenia que pagar. A día de hoy febrero 2016, todavía no he recibido la carta de pago para realizar la devolución. Me pueden hacer llegar todavía la carta de pago o ya habría prescrito.? Muchas gracias.

  12. Hola, refloto este tema para plantear mi situación personal.
    En 2015 realizo venta de vivienda de VPO con la obligatoriedad de devolver previamente las ayudas AEDE percibidas. Éstas datan de 2008 y declaradas de forma consecutiva en 4 periodos impositivos: 2008,2009,2010 y 2011.
    En su día formulé a la Agencia Tributaria de palabra si podía imputarlas como pérdida patrimonial de 2015 y los intereses y la respuesta fue afirmativa.
    Pues bien,hoy realizando la declaracion cita previa el técnico me dice que no. Que solo puedo meter como perdida de 2015 los intereses. Y la ayuda AEDE es imputable a los ejercididos anteriores, pero que solo puedo solicitar un reajuste de la última que no han trancurrido 4 años, es decir de la de 2011. El resto lo pierdo, es decir 3/4 partes de la ayuda, he tributado por ellas y encima las devuelvo.
    Cada funcionario que pregunto me ha transmitido una idea diferente.
    Puedo incorporar la ayuda AEDE completa como pérdida imputable al ejercicio 2015?? Qué se os ocurre??
    Hago solicitud de la de 2011 y el resto lo meto en 2015 esperando que me llamen???
    Muchas gracias

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